ДМС И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Журнал «Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение» № 1/2019

Все больше работодателей уплачивают за своих сотрудников (и членов их семей) страховые взносы по договору добровольного медицинского страхования (ДМС). В данной статье рассмотрим вопросы налогообложения названных расходов и разъясним, вправе ли работодатель признать их в целях налогообложения прибыли, облагаются ли названные выплаты НДФЛ и страховыми взносами.

Коротко о ДМС.

Добровольное медицинское страхование позволяет получать не только медицинские услуги, включенные в гарантированное государством обязательное медицинское страхование, но и различные дополнительные услуги, причем в медучреждениях с повышенным уровнем комфорта, за счет страховых компаний.

Существенные условия договора добровольного личного страхования установлены ст. 942 ГК РФ. В соответствии с ней при заключении договора личного страхования между страхователем и страховщиком должно быть достигнуто соглашение:

Таким образом, договор ДМС, заключенный между учреждением и страховой компанией, должен содержать:

Принятие решения об обязанности государственного (муниципального) учреждения (работодателя) обеспечивать работников ДМС за счет средств учреждения возможно лишь при условии наличия свободных денежных средств (прибыли) учреждения от приносящей доход деятельности с учетом начисления отложенных обязательств (начисления резервов предстоящих расходов учреждения) и с согласия органа, осуществляющего в отношении государственного учреждения, созданного РФ или субъектом РФ, муниципального учреждения, созданного муниципальным образованием, функции и полномочия учредителя (Письмо Минфина РФ от 17.10.2014 № 02-05-10/52622).

Налог на прибыль.

В соответствии с абз. 1 п. 16 ст. 255 НК РФ суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования, заключенным в пользу работников со страховыми организациями, относятся к расходам на оплату труда. При этом следует учесть, что в расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (абз. 1 ст. 255 НК РФ).

Согласно абз. 9 п. 16 ст. 255 НК РФ взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками (работодателями) медицинских расходов застрахованных работников, а также расходы работодателей по договорам на оказание медицинских услуг, заключенным в пользу работников на срок не менее одного года с медицинскими организациями, имеющими лицензии на осуществление медицинской деятельности, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 6 % суммы расходов на оплату труда.

На основании указанных норм делаем вывод, что расходы на уплату страховых взносов по договору ДМС и страховые взносы работодатель может признать в целях налогообложения прибыли при соблюдении следующих условий:

1) обязанность работодателя по обеспечению работников ДМС зафиксирована в трудовом или коллективном договоре;

2) договор ДМС заключен в отношении работников (то есть расходы по ДМС в отношении родственников работников в целях налогообложения прибыли не учитываются);

3) договор ДМС заключен на срок не менее одного года (заключение договора на более короткий срок лишает работодателя права на признание расходов);

4) расходы на уплату страховых взносов по договору ДМС не превышают 6 % суммы расходов на оплату труда (соответственно, сумма, превышающая указанную величину, в целях налогообложения прибыли не учитывается).

Добавим также, что в силу последнего абзаца п. 16 ст. 255 НК РФ при расчете предельных размеров платежей, включаемых в расходы, не учитываются:

Порядок признания расходов.

Согласно п. 6 ст. 272 НК РФ расходы на добровольное страхование признаются в качестве расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщик перечислил денежные средства на уплату страховых взносов. По договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются:

Таким образом, по договору страхования, заключенному на срок более одного отчетного периода, страховую премию страхователю необходимо учитывать в расходах для целей налогообложения прибыли равномерно в течение срока действия договора (письма Минфина РФ от 10.05.2018 № 03-03-07/31371, от 13.10.2017 № 03-03-06/1/67067).

Что следует учесть бухгалтеру?

Поскольку налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год, бухгалтер в конце года должен проверить, укладывается ли сумма уплаченных страховых взносов по договору ДМС в установленный лимит (6 % суммы расходов на оплату труда). В соответствии с п. 3 ст. 318 НК РФ в случае, если в отношении отдельных видов расходов предусмотрены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей налогообложения, база для исчисления предельной суммы таких расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. При этом по расходам налогоплательщика, связанным с добровольным страхованием работников, при определении предельной суммы расходов учитывается срок действия договора в налоговом периоде начиная с даты вступления такого договора в силу.

Таким образом, если договор добровольного личного страхования работников охватывает несколько налоговых периодов (то есть заключен в одном календарном году, а заканчивается в другом), сумма расходов на оплату труда для определения предельного размера расходов, принимаемых для целей налогообложения, рассчитывается нарастающим итогом начиная с даты вступления договора в силу (с даты фактического перечисления первого страхового взноса, если в договоре не указана иная дата его вступления в силу) в пределах данного налогового периода. При этом расчет указанной суммы расходов в последнем налоговом периоде производится до даты окончания действия договора страхования (Письмо Минфина РФ от 16.09.2016 № 03-03-06/1/54205). Добавим также, что в расчет берется общая сумма расходов на оплату труда (в отношении как застрахованных, так и не застрахованных по договору ДМС и страховые взносы лиц).

Договор ДМС заключен 20.11.2018 сроком на один год. За какой период нужно учесть расходы на оплату труда в целях определения 6 %-го лимита?

Сравнивать нужно сумму страховых взносов по договору ДМС, подлежащих учету в целях налогообложения прибыли в 2018 году (исчисляется пропорционально количеству календарных дней действия договора в 2018 году), с суммой расходов на оплату труда начиная с даты вступления такого договора в силу, а именно за 11 дней ноября и декабрь, а не за весь 2018 год.

Смешанный договор. Предположим, в договоре, заключенном со страховой организацией, в числе застрахованных лиц значатся как работники учреждения, так и их родственники, не являющиеся работниками данного учреждения. Как определить размер расходов, признаваемых в целях налогообложения? Полагаем, в рассматриваемом случае бухгалтер должен произвести расчет исходя из общей стоимости договора страхования пропорционально количеству работников учреждения (и зафиксировать его в бухгалтерской справке).

Договор ДМС заключен 20.11.2018 сроком на один год (до 19.11.2019). Количество застрахованных лиц – 142, из них 128 – работники учреждения, 14 – родственники, не являющиеся работниками учреждения. Общая сумма страховых взносов по договору ДМС – 2 130 000 руб. (15 000 руб. на каждое застрахованное лицо). Сумма расходов на оплату труда в учреждении в ноябре составила 3 750 000 руб., в декабре – 4 020 000 руб.

В целях налогообложения прибыли признать затраты учреждения на уплату страховых взносов по договору ДМС можно только в отношении работников учреждения, то есть в сумме 1 920 000 руб. (15 000 руб. х
128 чел.). Оставшуюся часть страховых взносов, уплаченную за родственников работников, в сумме 210 000 руб. (2 130 000 — 1 920 000) признать в целях налогообложения прибыли нельзя.

При этом в 2018 году в состав расходов можно включить сумму, равную 220 932 руб. (1 920 000 руб. / 365 дн. х 42 дн.).

Далее следует проверить, укладывается ли полученная величина
в 6 %-й лимит. Поскольку договор заключен не с начала года, а с 20 ноября, в расчет суммы расходов на оплату труда возьмем данные:

В итоге сумма расходов на оплату труда учреждения за период с 20.11.2018 по 31.12.2018 составит 5 395 000 руб. (1 375 000 + 4 020 000). Умножив полученную величину на 6 %, получим, что максимальный размер расходов на добровольное медицинское страхование, которые можно учесть в 2018 году, – 323 700 руб., что больше исчисленной нами суммы. Таким образом, расходы работодателя на уплату страховых взносов по договору ДМС в размере 220 932 руб. могут быть учтены в полном объеме.

Увольнение работников.

В каждом учреждении возможна «текучка» кадров. Предположим, работник уволился ранее даты окончания действия договора ДМС. Каковы налоговые последствия данного факта?

Здесь возможны два варианта развития событий:

1) работодатель полностью оплатил работнику медицинскую страховку, и тот вправе пользоваться ею даже после увольнения – до даты окончания действия договора ДМС;

2) с даты увольнения работник не вправе пользоваться медицинскими услугами в рамках договора ДМС.

Сразу оговоримся, что озвученный вопрос является неоднозначным. По мнению контролирующих органов, высказываемому в последнее время, расходы на медицинское страхование уволившихся сотрудников должны быть исключены из налоговых расходов (письма Минфина РФ № 03-03-07/31371, 03-03-06/1/54205):

Отметим, что ранее была распространена другая позиция (обозначим ее чуть ниже).

Прием новых работников. В течение срока действия договора ДМС в учреждение могут быть приняты новые работники. Можно ли учесть в целях налогообложения прибыли расходы в виде дополнительных сумм платежей (взносов) по договору ДМС в отношении них?

Удивительно, но чиновники не против учета таких расходов (Письмо Минфина РФ № 03-03-07/31371): в случае заключения к основному договору страхования дополнительного соглашения, условиями которого предусмотрено включение в основной договор новых работников организации-работодателя, расходы в виде дополнительных сумм платежей (взносов) по договору добровольного личного страхования работников могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций. При этом должны быть соблюдены все существенные условия договора добровольного личного страхования работников.

Аналогичный вывод сделан в Письме Минфина РФ от 16.11.2010 № 03-03-06/1/731, в котором рассмотрена конкретная ситуация: организация заключила договор ДМС на один год (с 14.07.2009 по 13.07.2010) с правом изменять число застрахованных лиц, оформляя дополнительное соглашение и уплачивая дополнительную страховую премию по каждому застрахованному лицу в размере, пропорциональном оставшемуся сроку страхования. В течение срока действия договора в список застрахованных лиц вносились изменения, связанные с приемом и увольнением работников, путем заключения дополнительных соглашений и уплаты страховых взносов по ним. Налогоплательщик спросил, может ли он учесть в расходах на оплату труда в целях налога на прибыль сумму дополнительных взносов по вновь принятым работникам, если дополнительные соглашения были заключены 26.02.2010 (срок действия – четыре месяца), 29.03.2010 (срок действия – три месяца), 29.04.2010 (срок действия – два месяца), то есть на срок страхования менее года? Чиновники дали такой же ответ: расходы в виде дополнительных сумм платежей (взносов) по договору добровольного личного страхования работников, по нашему мнению, могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций.

Таким образом, логика чиновников не совсем ясна. В случае увольнения работника в течение срока действия договора ДМС (если договор в отношении указанного сотрудника действовал менее года и при этом после увольнения он утратил право получать медицинскую помощь по данному договору) они настаивают на исключении затрат на его страхование из налоговых расходов, а в случае трудоустройства нового сотрудника разрешают признать такие расходы.

По нашему мнению, снизить риск доначисления налогов в описанной ситуации можно, если предусмотреть в договоре возможность изменения списка застрахованных лиц, при условии что существенные условия договора (срок, количество застрахованных лиц и т. п.) не изменились. Такая позиция, в частности, изложена в письмах Минфина РФ от 29.01.2010 № 03-03-06/2/11, от 18.01.2008 № 03-03-06/1/15, от 18.12.2007 № 03-03-06/1/869, от 10.10.2007 № 03-03-06/1/709.

Если после увольнения сотрудник не исключен из списка застрахованных лиц (продолжает получать медицинские услуги по договору ДМС и налогообложение), расходы на его страхование в этой части должны быть исключены из состава налоговых расходов.

Налог на доходы физических лиц.

В соответствии с п. 3 ст. 213 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются суммы страховых взносов, если они вносятся за физических лиц из средств работодателей либо из средств организаций или индивидуальных предпринимателей, не являющихся работодателями в отношении тех физических лиц, за которых они уплачивают страховые взносы, кроме случаев, когда заключаются договоры добровольного личного страхования.

Обратите внимание: в данной норме речь идет об абстрактных физических лицах, а не только о работниках учреждения. Из этого следует, что суммы страховых взносов по договорам ДМС и налогообложение, уплаченные из средств работодателей за работников и членов их семей, не состоящих в трудовых отношениях с организацией, заключившей договор добровольного личного страхования в пользу таких лиц, не подлежат обложению НДФЛ. Аналогичное мнение высказано в письмах Минфина РФ от 15.08.2016 № 03-04-05/47680, от 15.07.2008 № 03-04-06-02/205.

Страховые взносы.

В силу пп. 5 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами на ОПС и ОМС:

1) суммы страховых платежей (взносов) плательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц;

2) суммы платежей (взносов) плательщика по договорам на оказание медицинских услуг работникам, заключаемым на срок не менее одного года с медицинскими организациями, имеющими лицензии на осуществление медицинской деятельности, выданные в соответствии с законодательством РФ.

То есть освобождение от уплаты страховых взносов работодателем по договору ДМС возможно, если этот договор заключен на срок, составляющий один год или более. Обратим внимание, что данное освобождение действует даже в том случае, если расходы на ДМС не укладываются в 6 %-й лимит, применяемый для целей налого-
обложения прибыли.

Заключение договора на срок менее года означает, что с сумм страховых платежей по ДМС должны быть уплачены страховые взносы на ОПС и ОМС.

У бухгалтера может возникнуть вопрос: как быть со страховыми суммами, уплаченными за родственников работников? Отвечаем: поскольку выплата сумм страховых взносов по договорам добровольного личного страхования за физических лиц, не являющихся работниками организации, производится не на основании трудовых и гражданско-правовых договоров, указанные суммы не являются объектом обложения страховыми взносами по п. 1 ст. 420 НК РФ (аналогичная позиция изложена в Письме Минздравсоцразвития РФ от 27.02.2010 № 406-19). Таким образом, в случае если договор ДМС заключен на один год и более, страховые взносы с выплат страховой компании не исчисляются. Если договор заключен на меньший срок:

На информационно-правовых ресурсах нам не удалось найти ни одного разъяснения чиновников по вопросу обложения страховыми взносами выплат по договору ДМС в случае увольнения (приема на работу новых) работников в течение срока действия такого договора. По нашему мнению, можно применять тот же подход, что был описан в разделе «Налог на прибыль».

Аналогичные правила действуют в части начисления страховых взносов на травматизм (пп. 5 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»).

Делаем выводы.

Подытожим сказанное. Взносы учреждения в рамках приносящей доход деятельности по договорам ДМС работников учитываются следующим образом.

На российском рынке труда наличие добровольного медицинского страхования (ДМС) в соцпакете работодателя уже давно стало одним из важных инструментов удержания персонала и повышения лояльности. В кризисное время значимость страховки в глазах сотрудников еще больше возрастает.

Кроме того, не надо забывать, что при оформлении ДМС компании имеют возможность получить льготы в налогообложении, о чем не все знают. Поэтому при оптимизации затрат стоит задуматься, нужно ли затрагивать эту статью расходов.

Отнесение страховых взносов по договорам ДМС на расходы предприятия

Расходы на ДМС работников, как и другие расходы на оплату труда, уменьшают налогооблагаемую базу (ст. 253 НК РФ). Что касается непосредственно ДМС, необходимо соблюдение ряда обязательных условий (п. 16 ст.255 НК РФ):

При определении налоговой базы страховые взносы по договорам ДМС работников не облагаются НДФЛ (п. 3 ст.213 НК РФ). Также не учитываются доходы, полученные в виде страховых выплат при наступлении страхового случая (п.п.3 п.1 ст.213 НК РФ), причем эта норма распространяется на страхование не только работников, но и членов их семей.

Единственное исключение — оплата за счет ДМС санаторно-курортного лечения. В этом случае НДФЛ возникает, так как путевка относится к доходам застрахованного (п.п.3 п.1ст.213 НК РФ), соответственно, у него возникает обязанность уплаты налога 13%. Для этого работнику необходимо самостоятельно подать налоговую декларацию, получить уведомление и произвести уплату равными долями в два платежа.

Страховые взносы во внебюджетные фонды

Если срок договора ДМС, заключенного в пользу работников, составляет один год и более, платежи по нему, осуществляемые работодателем, страховыми взносами в ПФР, ФФОМС и ФСС России не облагаются (п.п.5 п.1 ст.422 НК РФ). Если договор ДМС заключен в пользу членов семьи работников, платежи по нему также не должны облагаться взносами, поскольку осуществляются в отношении лиц, не состоящих с работодателем в трудовых отношениях.

Налог на добавленную стоимость

Страховые премии (взносы) и страховые выплаты освобождаются от налога на добавленную стоимость в силу прямого указания закона (п.п. 7 п.3 ст.149 НК РФ).

Как видите, если знать нюансы оформления ДМС и пользоваться всеми прописанными государством льготами, стоимость страхования для компании существенно сокращается. При этом работодатель получает немаловажные преимущества. Во-первых, ДМС делает социальный пакет услуг, предоставляемый компанией, более конкурентоспособным, что, в свою очередь, поможет ей привлечь высококвалифицированных специалистов и укрепить позиции на рынке. Во-вторых, более качественное медицинское обслуживание позволяет улучшить трудоспособность персонала и снизить производственные потери, возникающие из-за оформления больничных листов. В третьих, это эффективный дополнительный фактор, уменьшающий отток персонала и стабилизирующий кадровый состав организации.

Работодателю, который обеспечивает своих работников полисами добровольного медицинского страхования, важно правильно организовать учет расходов на ДМС. Взносы по таким договорам относятся к расходам на оплату труда. В пункте 16 статьи 255 НК РФ относительно учета этих расходов установлены условия, при выполнении которых на практике нередко возникают сложности с расчетами. Кроме того, как и все расходы, которые разрешено учитывать при налогообложении прибыли, расходы на ДМС должны отвечать критериям статьи 252 НК РФ.

ДМС дает возможность гражданам получать дополнительные медицинские услуги сверх тех, что установлены в системе ОМС. По договору ДМС застрахованный получает те виды медицинских услуг и в тех размерах, которые оговорены в программе медицинского страхования страховой компании. За это страхователь платит страховщику страховые взносы. Непосредственно медицинские услуги оказывают медицинские организации, работающие по договорам со страховыми компаниями.

Как обосновать расходы на ДМС

Затраты, которые могут быть учтены в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Также они должны быть документально подтверждены и экономически обоснованы.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Обо всем этом гласит статья 252 НК РФ. Как эти требования применить к расходам на добровольное медицинское страхование работников?

Главным документом, подтверждающим расходы, является договор ДМС, который должен быть обязательно заключен в письменной форме. Каждый страховщик имеет свою собственную стандартную форму договора. Но есть элементы, которые там должны быть обязательно. Существенные условия договора добровольного личного страхования установлены статьей 942 ГК РФ:

Действующее законодательство напрямую не ограничивает ни количество работников, которых можно застраховать, ни их состав, ни условия страхования.

Но следует учитывать общие требования статьи 255 НК РФ о том, что в расходы на оплату труда включаются расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Так, согласно статье 41 ТК РФ в коллективный договор могут включаться обязательства работодателя, среди которых названы оздоровление работников и членов их семей. Поэтому для подтверждения обоснованности расходов условие о ДМС работников фирмы рекомендуется указывать в трудовых и (или) коллективных договорах.

Расходы на оплату труда

НК РФ позволяет относить затраты на ДМС в расходы на оплату труда (п. 16 ст. 255 НК РФ). Но только при соблюдении следующих условий.

Во-первых, как вы помните, обязанность работодателя по обеспечению работников ДМС должна быть зафиксирована в трудовом или коллективном договоре.

Во-вторых, договор ДМС заключен в отношении работников (то есть расходы по ДМС в отношении родственников работников в целях налогообложения прибыли не учитываются, хотя страховать их можно).

Пример 1. Расходы по ДМС за родственников сотрудников

Договор ДМС заключен сроком на один год. Количество застрахованных лиц – 152, из них 118 – работники фирмы, 34 – их родственники, не являющиеся работниками компании. Фирма заплатила страховой взнос из расчета по 20 000 руб. за одного застрахованного в общей сумме 3 040 000 руб. (20 000 руб. × 152 чел.). В целях налогообложения прибыли признать затраты на уплату страховых взносов по договору ДМС можно только в отношении работников фирмы, то есть в сумме 2 360 000 руб. (20 000 руб. × 118 чел.). Оставшуюся часть страховых взносов, уплаченную за родственников работников, в сумме 680 000 руб. (3 040 000 – 2 360 000) признать в целях налогообложения прибыли нельзя.

В-третьих, договор ДМС должен быть заключен на срок не менее одного года. Заключение договора на более короткий срок лишает работодателя права на признание расходов в налоговых целях.

В-четвертых, расходы на уплату страховых взносов по договору ДМС не должны превышать 6% суммы расходов на оплату труда. В расчет берется общая сумма расходов на оплату труда.

Для определения предельной суммы расходов учитывается срок действия договора в налоговом периоде начиная с даты его вступления в силу. Для удобства учета в договоре ДМС предпочтительнее указать, что он вступает в силу с 1-го числа месяца, следующего за месяцем уплаты страхового взноса, – чтобы не высчитывать зарплату по фирме за неполный месяц.

Если договор заключен в одном календарном году, а заканчивается в другом, сумму расходов на оплату труда для определения лимита расходов, принимаемых для целей налогообложения, рассчитывают нарастающим итогом начиная с даты вступления договора в силу в пределах данного налогового периода. А расчет лимита в последнем налоговом периоде производят до даты окончания действия договора страхования (см. письмо Минфина России от 16.09.2016 № 03-03-06:1:54205).

Порядок распределения суммы взноса

Условия договора ДМС могут предусматривать уплату страховых взносов единовременным платежом или в рассрочку. В этих случаях компании, использующие для расчета налога на прибыль метод начисления, должны выполнять правила, установленные пунктом 6 статьи 272 НК РФ.

Он гласит, что расходы на ДМС признаются в качестве расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора были перечислены средства на уплату страховых взносов. А по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются:

Таким образом, страховой взнос учитывается в расходах для целей налогообложения прибыли организаций равномерно в течение срока действия договора страхования. Помимо этого, крайне важно при распределении суммы взноса для учета в расходах учитывать условия договора страхования о том, к какому периоду страхования относятся перечисленные деньги. Разберем на примере.

Пример 2. Расходы по ДМС в зависимости от периода страхования

Условие о добровольном медицинском страховании работников предусмотрено коллективным договором. Фирма заключила со страховой компанией договор ДМС работников сроком на один год – с 1 февраля 2019 по 31 января 2020 года.

Сумма страхового взноса по договору составляет 7 300 000 руб. Допустим, что 6%-ный лимит отнесения суммы взносов на расходы соблюден.

Договор вступает в силу с момента поступления денег на счет страховой компании.

Отчетными периодами по налогу на прибыль фирмы являются первый квартал, полугодие, 9 месяцев.

Фирма перечислила страховой взнос единовременно 1 февраля 2018 года. Бухгалтер определил сумму страхового взноса в расчете на один день. Она составила 20 000 руб. (7 300 000 руб. : 365 дн.).

В связи с тем, что страховая премия перечислена единовременным платежом, она будет распределена по отчетным периодам следующим образом:

I квартал 2019 года – 1 180 000 руб. (20 000 руб. × 59 дн.);

полугодие 2019 года – 3 000 000 руб. (20 000 руб. × 150 дн.);

9 месяцев 2019 года – 4 840 000 руб. (20 000 руб.× 242 дн.);

2019 год – 6 680 000 руб. (20 000 руб. × 334 дн.);

I квартал 2020 года – 620 000 руб. (20 000 руб.× 31 дн.).

Проверка: 6 680 000 + 620 000 = 7 300 000 (руб.).

По договору ДМС фирма перечисляет два страховых взноса:

первый – 1 февраля 2019 года в размере 2 000 000 руб. за период с 1 февраля 2019 по 31 марта 2019 года (59 дней);

второй – в размере 5 300 000 руб. – к уплате 1 апреля 2019 года за период с 1 апреля до окончания срока действия договора 31 января 2020 года (306 дня).

Бухгалтер определил сумму страхового взноса в расчете на один день в обоих периодах.

В первом периоде он составит 33 898,30 руб. (2 000 000 руб. : 59 дн.), во втором – 17 320,26 руб. (5 300 000 руб. : 306 дн.).

Страховые взносы распределятся по отчетным периодам следующим образом:

I квартал 2019 года – 2 000 000 руб. (33 898,30 руб. ×59 дн.);

полугодие 2019 года – 2 576 143,66 руб. (2 000 000 руб. + 17 320,26 руб. × 91 дн.);

9 месяцев 2019 года – 5 169 607,58 руб.

(2 000 000 руб. + 17 320,26 руб. × 183 дн.);

2019 год – 6 763 072 руб. (2 000 000 руб. + 17 320,26 руб. × 275 дн.);

I квартал 2020 года – 536 928 руб. (17 320,26 руб. × 31 дн.).

Проверка: 6 763 072 + 536 928 = 7 300 000 (руб.).

Предположим, что по договору ДМС фирма пере-

первый – 1 февраля 2019 в размере 2 000 000 руб.;

За какие именно периоды уплачиваются взносы, в договоре не указано. Следовательно, период для каждого взноса определяется с момента его уплаты и до конца действия договора, то есть для первого платежа – с 1 февраля 2019 по 31 января 2020 года (365 дн.), для второго – с 1 апреля 2019 по 31 января 2020 года (306 дн.).

Исходя из этого бухгалтер определит сумму страхового взноса в расчете на один день для каждого платежа и распределит их по отчетным периодам.

Для первого платежа сумма взносов в день составит 5479,45 руб. (2 000 000 руб. : 365 дн.).

За I квартал 2019 года в расходы можно отнести 323 287,67 руб. (5479,45 × 59 дн.).

Неучтенный остаток первого взноса – 1 676 712,33 руб. (2 000 000 – 323 287,67).

Таким образом, по состоянию на 1 апреля 2019 года страховой взнос, который нужно распределять, составляет 6 976 712,33 руб. (5 300 000 + 1 676 712,33). В расчете на один день расходы составят 22 799,71 руб. (6 976 712,33 руб. : 306 дн.).

I квартал 2019 года – 323 287,67 руб. (5 479,45 руб. × 59 дн.);

полугодие 2019 года – 2 398 061,28 руб. (323 287,67 руб. + 22799,71 руб. × 91 дн.);

девять месяцев 2019 года – 4 495 634,60 руб. (323 287,67руб. + 22 799,71 руб. × 183 дн.);

2019 год – 6 593 207, 92 руб. (323 287,67руб. + 22 799,71 руб. × 275 дн.);

I квартал 2020 года – 706 791,01 руб. (22 799,71 руб. × 31 дн.).

Проверка: 6 593 207,92 + 706 791,01 = 7 299 998,93 (руб.) (с округлением до тыс. руб. – 7 300 000 руб.).

Эксперт по налогообложению Б. Л. Сваин

Привлечь ценные кадры одной только зарплатой стало довольно трудно. В этой ситуации многие компании стремятся заинтересовать потенциального сотрудника предоставлением так называемого социального пакета. Его «наполнение» может быть самым разным, но особой популярностью, как у работодателей, так и у сотрудников пользуется полис добровольного медицинского страхования.

Добровольное медицинское страхование обеспечивает гражданам дополнительные медицинские и иные услуги сверх установленных программами обязательного медицинского страхования, о чем говорится в Законе РФ от 28 июня 1991 года № 1499-1 «О медицинском страховании граждан в Российской Федерации». Поэтому многие компании стремятся оформить своим работникам медицинскую страховку — она является дополнительным «неденежным» способом привлечь ценного сотрудника, которого «голая» зарплата, пусть даже и высокая, сегодня уже не устраивает.

Налогообложение операций по добровольному медицинскому страхованию имеет ряд особенностей, рассматривать которые лучше всего применительно к конкретному налогу.

Суммы платежей работодателей по договорам добровольного медицинского страхования, заключенным в пользу работников со страховыми компаниями, могут быть отнесены к расходам на оплату труда (п. 16 ст. 255 НК). Следовательно, данные расходы могут быть учтены при исчислении налога на прибыль.

Однако в указанном пункте статьи 255 Кодекса оговаривается, что признать взносы на добровольное медицинское страхование можно только в том случае, если они уплачены по договорам, заключенным на срок не менее года.

Кроме того, сумма этих взносов, учитываемая для целей налогообложения, не должна превышать 3 процента от суммы расходов на оплату труда (п. 16 ст. 255 НК).

Впрочем, с 1 января 2009 года вступает в силу Закон от 22 июля 2008 года № 158-ФЗ «О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах», согласно которому данный норматив будет увеличен до 6 процентов.

Предельная сумма взносов, которую работодатель может включить в состав расходов при налогообложении прибыли, определяется с учетом срока действия договора в налоговом периоде (п. 3 ст. 318 НК). Соответственно, в расчет берутся расходы на оплату труда, произведенные с даты вступления такого договора в силу. При этом в расходы на оплату труда сами взносы на ДМС не включаются.

Поэтому при заключении договора медицинского страхования в нем лучше указать, что этот договор вступает в силу с первого числа месяца, следующего за месяцем подписания. Иначе бухгалтеру придется рассчитывать сумму расходов на оплату труда за часть месяца.

У организации, заключившей договор добровольного медицинского страхования своих работников, может возникнуть ситуация, когда необходимо внести в договор, заключенный на срок не менее года, изменения относительно количества застрахованных. О такой возможности напомнил Минфин в письме от 18 января 2008 г. № 03-03-06/1/13. Это может произойти, например, при увольнении или приеме на работу нового сотрудника в середине года. В такой ситуации необходимо знать, что если в перечень застрахованных лиц вносились изменения, связанные с приемом и увольнением работников, без изменения существенных условий договора, то страховые взносы по таким договорам также принимаются в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (письмо Минфина от 29 июня 2007 г. № 03-03-06/1/444).

Также нужно отметить, что если договор страхования заключен на срок более одного года, а условия договора предусматривают уплату страхового взноса разовым платежом, то расходы признаются в налоговом учете равномерно в течение срока действия договора (п. 6 ст. 272 НК).

НДФЛ

Страховые взносы, которые работодатели уплачивают по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение медицинских расходов застрахованных работников, в налогооблагаемый доход работника не включаются, а, следовательно, при определении налоговой базы по НДФЛ не учитываются (п. 3 ст. 213 НК). Напоминают об этом и специалисты Минфина в письмах от 23 июля 2008 года № 03-04-06-01/223 и от 3 июня 2008 года № 03-04-06-01/152.

Кроме того, если речь идет о договорах, заключенных в пользу лиц, не являющихся работниками организации, то взносы по таким договорам также не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц. Такое разъяснение дает Минфин в своем письме от 15 июля 2008 года № 03-04-06-01/205.

ЕСН

При определении налоговой базы по единому социальному налогу согласно пункту 1 статьи 237 Налогового кодекса учитываются любые выплаты и вознаграждения вне зависимости от формы, в которой они осуществляются. В частности, учитывается оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования, за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 Кодекса, согласно которому не подлежат обложению ЕСН суммы взносов налогоплательщика:

Следовательно, страховые взносы, уплаченные организацией по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, и предусматривающие оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных лиц, не облагаются ЕСН (письмо Минфина от 17 июля 2008 г. № 03-04-06-01/216).

Также эти платежи не включаются в облагаемую базу по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, поскольку она совпадает с налоговой базой по ЕСН.

Помимо того, на сумму платежей по договору ДМС, заключенному на срок не менее одного года, не начисляются взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Об этом сказано в пункте 20 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования, утвержденного постановлением правительства от 7 июля 1999 года № 765.

Фото Бориса Мальцева

На российском рынке труда наличие добровольного медицинского страхования (ДМС) в соцпакете работодателя уже давно стало одним из важных инструментов удержания персонала и повышения лояльности. В кризисное время значимость страховки в глазах сотрудников еще больше возрастает. Кроме того, не надо забывать, что при оформлении ДМС компании имеют возможность получить льготы в налогообложении. Поэтому при оптимизации затрат стоит задуматься, нужно ли затрагивать эту статью расходов.

Как правильно оформить договоры ДМС, отнести расходы по ним и снизить стоимость страхового полиса для сотрудника, рассказывает Елена Копейкина, главный бухгалтер Либерти Страхование: «Очевидно, что в период экономического спада бизнесу приходится искать пути сокращения издержек, но, как говорят наши партнёры – корпоративные клиенты, социальная сфера – это не то, на чем стоит экономить в первую очередь. Ведь, как известно, здоровые и благополучные сотрудники работают с большей отдачей и эффективностью. Мы с пониманием относимся к потребностям наших клиентов и делаем все, чтобы они могли оптимизировать свои расходы. В частности, мы консультируем компании, как можно сэкономить на оформлении ДМС и получить преимущества в налогообложении».

Дело в том, что договоры ДМС являются договорами добровольного личного страхования, поэтому на них распространяется ряд льгот, о которых не все знают.

Налог на доходы физических лиц

При определении налоговой базы страховые взносы по договорам ДМС работников не облагаются НДФЛ (ст.213 НК РФ п.3). Также не учитываются доходы, полученные в виде страховых выплат при наступлении страхового случая (ст.213 НК РФ п.1 п/п.3), причем эта норма распространяется на страхование не только работников, но и членов их семей.

Единственное исключение — оплата за счет ДМС санаторно-курортного лечения. В этом случае НДФЛ возникает, так как путевка относится к доходам застрахованного (ст.213 НК РФ п.1 п/п.3), соответственно, у него возникает обязанность уплаты налога 13%. Для этого работнику необходимо самостоятельно подать налоговую декларацию, получить уведомление и произвести уплату равными долями в два платежа.

Страховые взносы во внебюджетные фонды

Если срок договора ДМС, заключенного в пользу работников, составляет один год и более, платежи по нему, осуществляемые работодателем, страховыми взносами в ПФР, ФФОМС и ФСС России не облагаются (ФЗ № 212-ФЗ ст.9 ч.1 п/п.5). Если договор ДМС заключен в пользу членов семьи работников, платежи по нему также не должны облагаться взносами, поскольку осуществляются в отношении лиц, не состоящих с работодателем в трудовых отношениях.

Налог на добавленную стоимость

Страховые премии (взносы) и страховые выплаты освобождаются от налога на добавленную стоимость в силу прямого указания закона (ст.149 НК РФ п.3 п/п.7).

Как видите, если знать нюансы оформления ДМС и пользоваться всеми прописанными государством льготами, стоимость страхования для компании существенно сокращается. При этом работодатель получает немаловажные преимущества. Во-первых, ДМС делает социальный пакет услуг, предоставляемый компанией, более конкурентоспособным, что, в свою очередь, поможет ей привлечь высококвалифицированных специалистов и укрепить позиции на рынке. Во-вторых, более качественное медицинское обслуживание позволяет улучшить трудоспособность персонала и снизить производственные потери, возникающие из-за оформления больничных листов. В третьих, это эффективный дополнительный фактор, уменьшающий отток персонала и стабилизирующий кадровый состав организации.

Не стоит забывать о том, что при возникновении страхового случая по договору ДМС финансовую ответственность за нанесение вреда здоровью сотрудника будет нести не предприятие, а страховая компания. Например, Либерти Страхование обладает более чем 20-летним опыт работы в области предоставления услуг ДМС и за это время разработала и внедрила качественную систему медицинского обслуживания клиентов и практику урегулирования страховых случаев. Преимущества компании — наличие круглосуточного диспетчерского пульта, штат квалифицированных врачей-экспертов, договоры с лучшими специализированными лечебно-профилактическими учреждениями. Либерти Страхование постоянно разрабатывает продукты, которые наиболее полно отвечают интересам клиентов. В частности, недавно компания предложила предприятиям Санкт-Петербурга ДМС с франшизой – продукт, который позволяет сэкономить до 30% стоимости стандартного договора ДМС и при этом сохранить своим сотрудникам важный элемент социального пакета.

Условия признания расходов в налоговом учете

Если организация заключила со страховщиком договор добровольного личного страхования, предусматривающий оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных граждан (ДМС), и желает учесть расходы на уплату страховой премии (взноса) в целях налогообложения, ей следует отталкиваться от условий, заложенных в п. 16 ст. 255 НК РФ:

Любое несоответствие перечисленным условиям лишает налогоплательщика возможности учесть затраты, а если они уже были учтены ранее, требует исключения их из налоговой базы в том периоде, когда они были признаны (Письмо Минфина России от 13.10.2017 № 03-03-06/1/67067).

Ответ на вопрос, в каком порядке учитываются расходы во времени, находим в п. 6 ст. 272 НК РФ: они учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были фактически уплачены взносы. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде. Если уплата страховой премии согласно договору производится в рассрочку, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы по каждому платежу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

Елизавета Камнева
Оцените автора
VidStrahovki.ru
Добавить комментарий